中外企业会计准则——收入的比较会计理论论文_会计论文十篇

中外企业会计准则——收入的比较会计理论论文_会计论文十篇

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中外企业会计准则——收入的比较会计理论论文_会计论文 第一篇

在市场经济条件下，追求利润最大化已成为企业经营的一项重要目标。收入作为利润的一项重要要素，受到企业以及企业的投资者和其它有关方面的重视。如何规范收入的确认和计量，确保财务报表反映的收入信息真实、可靠，成为人们普遍关注的焦点。

在此收入准则发布以前，企业经营收入的确认和计量由行业会计制度规定。这些相关规定对于确保正确地核算收入起过重要作用。但是，随着市场经济的进一步发展，一方面企业的经营方式呈现出多样化、错综复杂的特点，另一方面企业的经营环境出现更多的不确定性。行业制度中那些相对注重经济业的形式而非实质等收入确认原则，已显出其不适应性。更切实、更合理的收入确认规范的缺乏，直接导致实务中企业收入确认的不规范。为适应经济形势的发展和企业经营情况的变化，研究制定收入会计准则，规范收入的会计核算和信息披露，显得尤为必要和迫切。

我国在制定本准则的过程中，参考国际会计准则，以及美国、英国、澳大利亚、加拿大、香港等国家和地区的会计准则或会计原则，并结合我国实际情况，经过几年的努力，于1998年6月完成制定，对外公布，并于1999年1月1日起暂在上市公司施行。

在准则包括引言、定义、销售商品、提供劳务、他人使用本企业资产、披露和附则六个部分。引言段说明收入准则所适用的范围；定义段分别对收入、现金折扣、销售折让、完工百分比法四个术语进行定义；销售商品段规定的销售商品的收入的确认、计量、以及现金折扣、销售退回的会计处理；他人使用本企业资产段说明利息收入和使用费收入的确认条件和确定的时间、利率或方法；披露段说明要求企业披露的内容；附则段指出本准则由财政部负责解释，并自1999年1月1日起施行。

二、比较

这里仅将我国的《企业会计准则-收入》与《国际会计准则第18号（1993年修订）-收入》（下称“国际准则”）、美国公认会计原则（下称“美国准则”）、英国公认会计原则（下称“英国准则”）、澳大利亚《会计准则第15号-收入》（下称“澳大利亚准则”）、加拿大《会计手册会计建议第3400号-收入》（下称“加拿大准则”）、以及中国香港会计准则（SSAP18）（下称“香港准则”）进行比较。

（一）关于收入的定义

对于收入的定义，国际会计准则和其它一些国家的会计准则存在差异。

国际会计准则委员会《关于编制和提供财务报表的框架》（下称“框架”）中指出，收益指会计期间内经济利益的增加，其形式表现为由资产的流入、资产增值或负债减少而引起的权益的增加，但不包括与权益所有者出资有关的类似事项。其中，经济利益最终表现为直接或间接地流入企业的现金或现金等价物。收入属于收益的一部分，是企业日常活动所产生的收益。国际会计准则第18号进一步指出：“收入，指企业在日常活动中形成的导致权益增加的经济利益的总流入。不包括投资者出资所导致的权益的增加。”在这个定义中最关键的一个词是“日常活动”。根据国际会计准则第8号的解释，日常活动，指企业所从事的作为其中业务组成部分的所有活动。收入和利得共同构成收益。利得包括了符合收益定义的其它项目，属于不经过经营过程就能取得或不曾期望获得的收益，其与收入的不同之处在于：利得是企业边缘性或偶发性等交易或事项的结果，在会计报表上用净值反映。

美国注册会计师协会发布的会计原则公告第4号指出“收入是指按公认会计原则确认和计量的资产的总增加或负债的总减少。其中，增加或减少源于企业的那些能够改变业益的获利活动。”这个概念一直沿到1980年美国财务会计委员会公布的第一辑概念公告（1985年由第六辑概念公告替代）。第六辑概念公告指出，“（营业）收入，指某一个体在持续的、主要的或核心的业务中，因支付或生产了商品，提供了劳务，或进行了其它活动，而获得的或其它增加了的资产，或因而清偿了的负债（或两者兼有）。”其中，“持续的、主要的或核心的业务”包括生产或支付产品、提供劳务、借贷、保险、投资和等类活动。这就相当于国际会计准则第8号码所指的“日常活动”。因此，第六辑概念公告中收入的定义与国际会计准则第18号中收入的定义类似。

除国际会计准则和美国公认会计原则外，其它一些国家和地区也对收入下过定义。比如，日本公认会计原则将收入定义为“企业在一段时间内由于交付或生产商品、提供劳务及其它盈利性活动而引起的资产的毛增或负债的毛减（或两者兼有）。”这个定义与国际准则中对收入的定义基本要相同。澳大利亚准则中将收入定义为“企业在报告期内，导致权限益增加（不含所有者投入所引起的增加）的未来经济利益的流入或其它增加，或流出的节省，表现为企业资产的增加或负债的减少。”此定义比国际准则中对收入定义的外延要大得多，不仅包括销售商品形成的收入，还包括处置非流动性资产形成的收益以及债务豁免等。

总括地讲，存在两种收入定义的方法。一种方法是，将收入限定在日常活动所形成的经济利益总流入，如国际准则；另一种方法是，将企业日常活动及其以外的活动形成的经济利益流入视作收入，如澳大利亚准则。

我国考虑到收入和利得在形成的原因和会计核算方面有一定的差别，将收入和利得区分开来，有利于建立收入确认和计量原则，以及分别提供收入和利得的有关信息，将更能满足会计信息使用者决策需求，且尽量与国际准则协调。因此将收入定义为“企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业的资产等日常活动中所形成的经济利益总流入。”

（二）关于准则适用范围

收入准则到底应涉及哪些项目，主要取决于两个因素：一是收入的定义，二是与其它准则的分工，即，虽然符合收入定义，但在其它准则或正在拟订中的其它准则中涉及。

从我国收入的定义-企业在销售商品、提供劳务及他们使用本企业的资产等日常活动中所形成的经济利益的总流入，收入不包括为第三方或客户代收的款项-可以看出，属于收益组成部分的利得排除在本准则范围之外。此外，有些项目虽符合本准则收入的定义，但有相应的其它准则对其予以规范，或正在拟定中的其它准则中涉及。如建筑承包企业的建造合同收入、投资取得的股利、利息收入等均符合本准则收入的定义，但在《企业会计准则-建造合同》和《企业会计准则-投资》中已分别对其作过规范，又如，在债务重组交易中，如果债务人以存货等资产偿债，则该类重组应视作两项交易的组合，即债务人先将存货卖出，再以取得的价款来偿债。卖出存货时，将会产生收入，这些收入符合收入准则的定义。由于有一项准则《企业会计准则-债务重组》予以规范，因而不再在本准则中涉及。再如，非货币交易、保险公司的保险合同、期货等交易形成的收入，均有的对应准则规范，本准则也不再涉及。

与我国准则相比，国际准则范围有一定差别。首先国际准则涉及股利收入，我国准则没有；其次国际准则中有更多的项目未涉及，如金产和金融负债公允价值的变动及其处置、其它流动资产价值的变动、农产品的自然增长、矿产的开发等。英国准则中无一项综合的准则来规范收入确认，实务中，企业中主要遵从国际准则的规定。澳大利亚准则的范围比较大，它还包括：非商品资产的处置、资产的捐入、负债的豁免，以及其它来源。加拿大的准则与我国准则范围基本一致，但不涉及的项目仅列举了三项，即权益法核算形成的股利收入、租赁合约形成的收入、捐赠形成的收入等。香港准则与国际准则一致，因此香港准则范围与我国准则之间的差别，和国际会计准则和我国准则之间的差别一致。

（三）关于收入的确认条件

确认是指将某个项目作为一项资产、负债、收益、费用等正式地列入企业财务报表的过程。对于一项收入，确认则指记录该项目的取得或发生，以及将其反映在利润表中。要将收入在利润表中予以确认，除其必须符合收入的定义外，还必须符合收入的确认条件。以下就各类收入的确认条件，逐一进行比较。

1、销售商品收入的确认条件我国的收入准则规定，销售商品的收入，只有在符合以下全部条件的情况下才能予以确认：

（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；

（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；

（3）与交易相关的经济利益能够流入企业；

（4）相关的收入和成本能够可靠地计量。

以上任何一个条件没有满足，即使收到货款，也不能确认收入。

国际准则、加拿大准则、香港准则规定的确认条件与我国准则的规定一致。英国没有具体的会计准则，实务中，企业主要遵从国际准则的规定。澳大利亚准则作出如下规定，销售商品收入的确认应满足三个条件：

（1）企业已将商品的控制权转达移给了买方；

（2）构成对价的经济利益能够流入企业；

（3）收入的金额能够可靠地予以计量。

与我国准则比，二者有如下不同之处：

（1）不是以“风险和报酬”是否转移，而是以控制是否转移作为重要的确认条件；

（2）没有明确地提出与赚取收入有关的成本是否能够可靠的计量这项条件。

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中外企业会计准则——所有者权益的比较会计理论论文_会计论文 第二篇

国际会计准则以及许多国家和地区没有对企业所有者权益单独制定过会计准则。一般只是在其它会计准则中就其相关的所有者权益问题作出规定，往往也只是涉及所有者权益在会计报表中的披露，或者简单地要求企业遵守有关法律的规定进行会计处理，其主要原因在于各国的法律已经对涉及所有者权益事项的处理作出了转为详细的规定，我国《公司法》等有关法律对涉及企业所有者权益的重大事项的处理作出了规定。考虑到在一个单独的准则中系统地规范涉及所有者权益事项的会计处理，便于企业实际操作，因此我国将所有者权益作为一个的准则项目。

由于股份有限公司的独特组织形式、运行方式及在社会经济生活中的重要地位，其他国家或地区均将其作为法律或会计准则的重要规范对象。在我国，随着市场经济体制的建立，股份有限公司将在我国社会经济生活中起到越来越重要的作用，且股份有限公司所有者权益核算有独特的要求，《公司法》等法律也较明确，为此，我国具体准则将股份有限公司的所有者权益的核算单独作为一类进行表述。股份有限公司以外的企业，但其涉及所有者权益的会计处理基本一致，为此，我国所有者权益具体会计准则将股份有限公司以外的企业的所有者权益的会计处理合并为一类进行表述。

我国的所有者权益具体会计准则包括引言、正文和附则三个部分。引言主要说明了本准则所规范的范围，即企业所有者权益的会计核算和会计报表揭示。正文部分为定义、所有者权益的构成、投入资本、增加资本、发行费用、接受捐赠和资产重估、利润分配及亏损弥补、减少资本、应揭露的事项等九个自然段。定义一段为准则的进一步展开铺平了道路，同时也为我们正确理解并使用准则提供了依据。所有者权益构成一段指出了所有者权益包括的内容，而后分别规范了投入资本、增加资本、接受捐赠、利润分配及亏损和减少资本的会计处理。发行费用一段介绍了企业发行股票时，股票承销费、注册会计师费用、评估费用、律师费用、公共场所涉及费用、印刷费等费用在股票平价发行以及溢价发行时如何处理。应揭露的事项一段落地所有者权益应揭露的事项进行了说明。附则说明确准则的解释权归属和生效日期。

二、比较

（一）关于所有者权益的构成

在国际会计准则中，所有者权益部分称之为业益和股东权益，它的构成如下：

（1）实缴资本，即股东实际缴入的股本；

（2）资本盈余，即股票溢价；

（3）资产增值，即由于价格水平变动，对企业资产重估而形成的盈余；

（4）留存收益，即企业收益支付股利后的剩余部分；

（5）非股东对企业的捐赠。

与我国所有者权益比较，实缴资本与我国的实收资本是基本相同的。资本盈余、资本增值、非股东捐赠的资产均与我国的资本公积概念相对应；留存收益与我国的未分配利润相对应。我国有“盈余公积”概念，属于所有者权益的内容，代表从利润分配中提取的有关金额内容。在我国，财务制度规定要从税金利润中按比例提取法定盈余公积金和公益金，并将这两部分提取的金额放入“盈余公积”之中，而西方国家并不是这样的，只是将税后利润进行股利分配，剩余即是留存收益。

美国所有者权益一般分为实收资本和留存收益。实收资本即股东权益，包括普通股、优先股。若存在超面值缴入股本则将其单独列为一项。

日本所有者权益即为资本。资本必须划分为属于资本金部分和属于盈余部分。资本金部分应当列示其法定资本额。对于已发分为资本公积金、利润公积金及其他公积金，并分别列示。资本公积金包括由于股票发行转入的盈余。利润公积金包括来源于利润的盈余。其他公积金包括任意公积金和本期末分配利润。

英国的所有者权益一般包括资本及准备。通常分为已缴股本、股本溢价、重估价准备、其他准备及损益7部分。其他准备包括资本收兑准备、自有股份准备、按公司章程提取的准备等。

（二）关于投入资本

资本的法律要求比较

这里所说的资本是狭义的资本，即所有者向企业缴入的注册资本。

对于股份有限公司的资本，美、英、荷等国家采取“授权资本制”，根据这种资本制度，公司资本被区分为“额定资本”和“已发行资本”。公司必须在公司章程中载明授权资本的数额，但一部分，其余留待日后根据公司业务发展的需要决定是否发行。所以授权资本不代表公司实际拥有的资产，而只是公司有权通过发行股份而募集资本的最高限额，是一种名义资本，而发行资本才是公司真实的资本。

法、德等多数大陆法系国家采取“定资本制”，根据这一制度，公司章程中所载明的公司资本额在公司设立时必须由认股人全部认购完毕，否则公司不得成立，公司如增加资本必须修改章程。法定资本制有利于保证公司拥有充实的资本，防止利用公司进行欺骗、投机，但其要求过于严厉，已不适应现代股份公司发展的客观需要。近年来，一些大陆法系国家开始放弃或部分放弃法定资本制而仿效授权资本制，如日本公司法规定，公司在设立时需发行股份总额的四分之一以上即可，德国股份公司法规定，当董事会根据股东大会授予权发行新股增加资本时，可以一次或多次完成，但期限不得超过五年。

我国目前实行的是注册资本制度，我国《企业法人登记管理条例》规定，除国家另有规定外，企业的注册资金应当与实用资金相一致。注册资本是企业在工商行政管理部门注册资本为限，所以注册资本亦称为法定资本。公司法对各类公司注册资本的最低限额有明确的规定。企业在其经营期内，注册资本只能增加、转让不得减少，以保证债权人的合法权益。企业注册资本的增减超过20%时，应按资金使用证明或验资证明，向原登记主管机关申请变更登记。如擅自改变注册资本或抽逃资金等，要受到工商行政管理部门的处罚。

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中外企业会计准则——债务重组的比较会计理论论文_会计论文 第三篇

市场经济的深入发展，一方面为企业的生存和发展提供了越来越广阔的空间，另一方面也使企业之间的竞争更趋激烈。企业应能够随着外部各种因素的变化而不断改变自身的经营方式，善于管理，才能在竞争中立于不败之地。但一些企业可能因为经营管理不善，或受外部各种因素的影响等，使财务状况发生困难，表现为产品滞销、积压、不灵、产品开发研究滞后等，导致盈利能力下降或出现亏损，现金流转不畅，出现暂时性的，难以按期偿还债务。这使得债务纠纷屡见不鲜。虽然按我国的法律，债权人有权在债务人不能偿还到期债务时向达成正式和解协议时，破产程序应予中止。此外，即使债务人进入了破产程序，也可能因为相关的过程持续很长，费时费力，结果还可能难以保证债权人的债权如数收回。于是，就有了另外一种解决债务纠纷的方法，即债务重组，包括减少债务本金、债务利息和修改其他债务条件等。近年，我国不少企业遇到债务重组，但没有相应的会计规范，因此，制定发布债务重组准则，规范债务重组会计核算和信息披露显得十分迫切。1995年财政部决定立项制定债务重组会计准则，于1997年12月完成征求意见稿。经过充分的调查研究和多次修改，《企业会计准则——债务重组》在1998年6月制定完成并对外公布。

《企业会计准则——债务重组》分为引言、正文和附则三部分。其中引言部分提出了准则规范的范围以及债务重组会计核算中的主要问题，即如何确认和计量债务重组形成的损益。正文部分包括定义、债务重组方式、债务人的会计处理、债权人的会计处理、披露五个段落。附则说明了准则的解释权归属和生效日期。

二、比较

我国的债务重组准则在美国公认会计原则中对应《财务会计原则公告第15号-债权人和债务人对困难债务重组的会计处理》和《财务会计准则公告第114号-债权人对贷款减的会计处理》（下称第15号公告和第114号公告）。澳大利亚会计准则中涉及债务重组内容的是《会计准则指南第11号-债务人对困难债务重组的会计处理》（下称第11号指南）。在中国会计准则中对应的是财务会计准则公报第13号-财务困难债务重组之会计处理准则（下称准则）。

（一）关于定义

我国具体会计准则中将债务重组定义为债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或的裁定作出让步的事项。其中，让步的涵义为：债权人同意债务人现在或将来以低于重组债务的账面价值的金额偿还债务。这里所指金额是总金额的概念，而非现值概念。美国第15号公告中债务重组的概念与我国准则中定义基本相同，存在的差别仅在于其引入现值计算来判断债权人是否作出让步。澳大利亚准则中，债务重组的定义比我国准则中定义的外延要大。不仅涉及到债务人发生财务困难情况下的债务重组，还涉及到其他情况下的债务重组。中国会计准则中的定义也与我国具体准则中的定义大致相同，存在的差别仅在于其引入现值计算来判断债权人是否作出让步。

广义上讲，所有涉及修改债务条件的事项（包括修改债务的金额或时间）都应视为债务重组，包括债务人处于财务困难条件下的债务重组，也包括债务人不处于财务困难条件下的债务重组，还包括债务人处于清算或改组时的债务重组。我国具体准则将债务重组界定在“债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或的裁定作出了让步的事项。”也就是说，我国具体准则的范围限定在对债务人处于财务困难时债权人作出了让步的债务重组。原因有以下几点：（1）债务人没有发生财务困难时发生的债务重组的会计核算问题，根据现有会计规范就能够解决，不需要另立新准则予以规范。（2）企业清算或改组时的债务重组，属于非持续经营条件下的债务重组，有关的会计核算应遵循特殊的会计准则。（3）债务人发生财务困难时所进行的债务重组，有的并不涉及会计的确认和披露。比如，债权人未作出让步，即使是债务人发生了财务困难，也不需要用新准则来规范。

我国具体会计准则之所以在判断债权人是否作出让步时没有采用现值计算，主要考虑以下两点：（1）成本——权益原则。（2）我国目前会计信息的需求以及会计信息提供者的能力。目前，我国会计信息使用者在作经济决策时尚没有充分考虑货币的时间价值。而且，采用现值对会计核算和审计验证带来诸多困难。

（二）关于债务重组方式

我国具体准则中规范的债务重组方式为（1）以资产清偿债务；（2）债务转资本；（3）修改不包括上述（1）和（2）两种方式在内的债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等；（4）以上三种方式的组合。美国准则与我国准则所包括的重组方式相比，唯一的差别在于：在第15号公告的框架下，修改债务条件后，可能出现债务人将来应付金额（不管是否含或有支出）大于重组债务的账面价值。而在我国准则的框架下，这种情况是不作为债务重组处理的。澳大利亚会计准则与我国准则所包括的债务重组相比，第11号指南所包括的重组方式有些特别，比如，用新债偿旧债，也算是债务重组的一种方式，而在我国准则中认为不是。准则的差别类同美国第15号公告在重组方式方面与我国准则的差别。

（三）关于债务人转让资产给债权人

我国具体会计准则中规定在此种债务重组方式下，债务人应作如下会计处理：（1）转让的资产为现金时，转让的现金与重组非现金资产时，转让的非现金资产的公允价值与重组债务的账面价值之间的差额确认为债务重组收益，与其本身的账面价值之间的差额确认为资产转让损益。美国公认会计准与中国准则的规定与我国具体准则的规定一致。澳大利亚会计准则中规定与我国准则规定大致相同，但由于债务人用以偿债的资产的公允价值可能比重组债务的账面价值还要高，因而可能出现重组损失的情况；再者，债务人用以清偿的金额可以是按现值计算确定的，也可以不是，这也会使第11号指南下所得出债务重组损益与我国具体准则框架下的债务重组收益不可比。

对于债权人的会计处理，美国公认会计准则以及中国会计准则中的规定与我国具体准则中的规定一致。而澳大利亚会计准则中没有涉及这方面的会计处理规定。

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中外企业会计准则-无形资产的比较会计理论论文_会计论文 第四篇

准则正文部分又划分无形资产确认、无形资产计量、无形资产摊销、无形资产转让和转销、无形资产投资、无形资产重估价，无形资产资产维护和提高，应披露的事项等八个部分。这八个部分相互衔接，构成了一个统一的整体。

附则部分说明本准则由财政部负责解释，并于1997年1月1日起施行。

国际会计准则委员会为协调各国的会计实务，规范无形资产的会计核算工作，已经发布了《国际会计准则第38号-无形资产》，对报告期自1999年7月1日或以后开始的年度财务报表有效，鼓励较早地采用。如果企业将此准则运用于报告期从1999年7月1日前开始的年度财务报表，企业应当披露这一事实，并同时采用《国际会计准则第22号-企业合并（1998年修订）》和《国际会计准则第36号-资产减值》。在我国准则拟定过程中，充分注意到了各种变化和发展，并注意参考了澳大利亚的会计准则《商誉会计》、美国会计准则委员会第17号意见书《无形资产》，以及包括香港、法国和日本在内的其他有关国家的地区涉及无形资产的会计规定和掼，力求与国际惯例接轨，同时考虑我国的国情，准则规范的内容比较全面、系统。

二、比较

（一）关于准则的涉及范围

在我国，具有无形资产性质的资产一般包括专利权、商标权、非专利技术、著作权、土地使用权、特许权、商誉、研究与开发费用、租赁权等。其中，租赁权、研究与开发费用等性质特殊，并有专门的会计准则加以规定，因而在无形资产具体会计准则中没有涉及。

《国际会计准则第38号-无形资产》适用于所有企业除以下各项之外的无形资产的会计核算：（1）由其他国际会计准则规范的无形资产；（2）《国际会计准则第32号-金融工具：披露和列报》中定义的金产；（3）矿产权，以及矿产、石油、天然气和类似非再生性资源的勘探支出或开发和采掘支出；（4）保险公司与保单持有人之间签订的合同所产生的无形资产。由此可见，对于在企业合并中形成的商誉（见《国际会计准则第22号-企业合并》）和属于《国际会计准则第17号-租赁》范围内的租赁均不适用此准则。就租赁而言，标的可能是有形的，也可能是无形的。初始确认后，承租人应按本准则的规定核算因租赁而持有的无形资产。另外，对研究与开发活动支出其目标是开发知识。因此，虽然这些活动可能会产生有实物形态的资产（如样品），但该资产的实物要素次于其无形要素（即含在实物要素中的知识），所以亦适用此准则。

（二）关于定义

无形资产的定义，应反映其本质内涵，也是实务操作的理论基础。目前，对无形资产的界定，众说纷纭，尚未达到共识，在我们所考察的国家和地区中，美国、法国、日本、香港的会计准则对无形资产都没有明确的定义。

我国标准中将无形资产定义为“无实物形态的，企业用于生产商品或提供劳务、出租给他人，或为了行政管理目的而持有的，使用年限超过一年的非货币性资产。”此定义体现了无形资产的“无形”、“使用期超过一年”以及“为企业使用而非为出售所持有”等基本特征。

英国会计准则委员会在已经公布的文件《商誉和无形资产（讨论稿）》对无形资产的定义则是：“无形资产指无实物形态、性质上属于非货币性的固定资产。而固定资产指符合下列条件的资产；（A）企业持有的，能用于生产，提供商品和劳务、租给他人，或用于管理目的；（B）已取得或开发成功，预期在将来持续使用；（C）不准备在正常经营过程中销售。”

国际会计准则将无形资产定义为：“指为用于商品或劳务的生产或供应、出租给其他单位、或管理目的而持有的，没有实物形态的、可辨认非货币资产”。此定义强调无形资产的可辩认性。

（三）关于无形资产确认标准

我国将无形资产的确认标准规定为：“无形非货币性项目满足以下条件时，应确认为企求业的无形资产：（1）该项目在促成企业获得经济利益方面的作用，以及发挥这种作用的能力能够被证实；（2）取得该项目的成本能够可靠地计量。”此标准采纳了国际会计准则委员会已发布的《无形资产原则公告（草案）》中规定的无形资产确认条件。

国际会计准则将某项目确认为无形资产要求企业能证明该项目满足以下条件：（1）该项目在促成企业获得经济利益方面的作用，以及发挥这种作用的能力能够被证实；（2）取得该项目的成本能够可靠地计量。

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中外会计准则——投资的比较会计理论论文_会计论文 第五篇

该准则包括引言、定义、投资的分类、投资成本的确定、投资账面价值的调整、投资的划转、投资的处置、披露、附则共9个部分。其中，引言段说明投资准则规范的范围；定义段分别对投资、短期投资、长期投资、成本法、权益法、债券投资溢价或折价、可收回金额和公允价值等8个名词进行定义；投资的分类段将投资分为短期投资成本的确定，采用权益法核算长期股权投资时产生的股权投资差额（投资成本与应享有被投资单位所有者收益份额之间的差额）的摊销；投资账面的调整段分别规范在投资期间内短期投资、长期债权投资、长期股权投资、长期投资减值所涉及的投资账面价值的变动；投资的划转段说明长、短期投资之间划转的价值确认；投资的处置段规定投资处置时的会计处理；披露段要求企业在财务报告中应披露与投资有关的事项；附则段说明该准则的解释权和实施期限。

二、比较

本节仅就我国的《企业会计准则-投资》与《国际会计准则第25号-投资会计》、《国际会计准则第28号-对联营企业投资的会计》、英国的《标准会计实务公告第1号-联营公司会计》和《财务报告准则第2号-对子公司会计》、加拿大的《加拿大特许会计师协会手册第3010章、3050章》、澳大利亚的《澳大利亚会计准则第1060-合营投资》和《澳大利亚会计第1016准则-1016联营投资》、中国的《财务会计准则公报第5事情-长期股权投资会计处理》以及其它国家会计准则中有关投资的部分作一比较。

（一）关于范围

投资准则到底涉及哪些项目，主要取决于两个因素：一是对投资所下的定义，二是与其它具体准则的分工，即，虽符合投资的定义，但在其它准则或拟订中的其它准则中涉及。

财务会计中的投资有广义和狭义之分。广义的投资可分为对内投资和对外投资两大类，狭义的投资一般仅包括对外投资，而不包括对内投资。我国准则所指的投资，仅指狭义投资中的权益性投资和债权性投资。即除了不包括固定资产投资、存货投资等对内投资外，还不包括在其它准则中规定了的以下各项：外币投资的折算、证券企业以及专门从事证券经营业务的其它企业的证券投资的核算、合并会计报表、企业合并、房地产投资、期货投资等。国际会计准则第25号-投资会计中也排除了其它准则中规定的对附属公司的投资、对联营企业的投资、对合营企业的投资、商誉、专利权、商标权和类似资产、租赁、对退休金计划的人寿保险企业的投资，对投资所得的利息、使用费、股利和租金的确认基础。美国的投资会计所依据的准则散见于会计准则委员会意见和财务会计准则公告，以及财务会计准则委员会解释、财务会计准则委员会技术公报。

（二）关于定义

1、投资《国际会计准则第25号-投资会计》将投资定义为：“投资，指企业为通过分配（如利息、使用费、股利和租金）来增加财富；为资本增值或通过贸易关系，而给投资企业带来其它利益而持有的资产。”国际会计准则第2号“存货”所述的各种存货不是投资。国际会计准则第16号“不动产、厂房和设备”所述的不动产、厂房和设备也不是投资（投资物业除外）。国际会计准则对投资的定义先提供一个大的概念，然后在大概念的框架下再剔除诸如存货、固定资产等虽符合定义，但国际会计准则认为不是投资的部分。我国的准则将投资定义为：“企业为通过分配增加财富，或为谋求其它利益，而将资产过渡给其他单位所获得的另一项资产。”从此定义看投资通常中将企业的部分资产转让给其它单位使用，通过其它单位使用投资者投资的资产创造效益后进行分配所取得的，或者通过投资改善贸易关系等从而达到获取利益的目的。另一方面，某些投资，如在证券市场上进行短期性质的股票或债券的买卖，这种投资实际上是将现金投资入证券交易所（或证券交易代理机构），通过证券的买卖获取收益。这种收益实际上是对购买证券的投资者投入的所有现金再次分配的结果，以使资本增值。

2、短期投资各国对短期投资的的定义中有一些共同的术语，如“现金等价物”“可随时变现”，“持有时间不超过一年”等，但仍存在一些差别。我国准则中将短期投资定义为“指能够随时变现，并且持有时间不准备超过一年的投资”。我国对“短期投资”从两个方面界定，一方面是易变现，另一方面是意图短期持有（时间界限定为不准备超过一年）。国际会计准则、德国、加拿大、中国香港与我国的定义基本一致。英国、法国、澳大利亚在定义中仅指出短期投资的可随时变现的债券，打算持有至一年以后至期日，此投资应属于长期投资。中国将短期投资定义为“随时可变现，并准备在一年或一个营业周期内变现的投资”，与我国的定义相比，二者在本质上是一样的。

（三）关于投资的分类

《国际会计准则第25号-投资会计》中要求：在会计表中划分流动资产和长期资产的企业，应将短期投资列作流动资产，长期投资列作长期资产；在资产负债表中不划分流协资产和长期资产的企业，出于计量的目的，也应对投资的计价按短期和长期的要求作一区分。短期投资和长期投资的划分，不同的国家有不同标准，在德国、中国香港、国际会计准则将短期投资比较严格地限定以一年为标准；但法国、英国、澳大利亚对期限的标准并不是很严格，而是更多的考虑企业资产的连续使用；我国的准则要求，长短期投资的划分主要依据管理当局的意图而定，管理当局意图短期持有的，作为短期投资；意图长期持有的，作为长期投资。但投资是否作为短期投资，应当符合两个条件：（1）能够在公开市场交易并且有明确市价，例如，各种上市的股票和债券，并保持其流动性和获利性，这一条件取决于管理当局的意图。不符上述条件的投资，作为长期投资。

（四）关于投资成本的确定

投资成本的确定是投资的计量问题，即为取得一项投资发生多少耗费。投资成本的确实是确定企业为取得一项投资而发生的支出有多少可以计入投资账户、确认为企业的一项资产，并在资负债表资产方的相关投资项目中列示。投资成本的确定主要涉及到三个问题：一是取得投资额同时取得一项债权的处理。其处理方法有二种：（1）将该债权计入投资成本，待实际得到股利或利息时，再冲减应收项目。二是为取得投资而发生的相关费用的处理。例如：若取得一项长期债券投资，对于取得长期债券投资时支付的税金、手续费等相关成本是否构成投资成本。一种认为，相关费用应当直接或分摊计入损益，另一种认为，相关费用应计入投资成本。三是以放弃非现金资产（不含股权，下同）而取得的长期投资成本的确定是按公允价值呢？还是按评估确认的价值。

我国会计准则规定“投资成本，是指取得投资对实际交付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用。但实际交付的价款中包含的已宣告而尚未领取的现金股利，或已到期尚未领取的债券利息；长期债券投资成本扣除相关费用及应收利息，与债券面值之间的差额，应作为债券投资溢价或折价；以放弃非现金资产（不含股权，下同）而取得的长期股权投资，投资成本以所放弃的非现金资产的公允价值确定，如果所取得的股权投资的公允价值确定”。《国际会计准则第25号-投资会计》规定“投资成本包括佣金、各种服务费、税金和银行手续等购置费用”：“如果一项投资是全部或部分通过发行股票或其它证券来购置，其购置成本就是所发行证券的公允价值，而不是名义价值或面值”：“结果一项投资是全部或部分地通过其它资产的交换而取得，其购置成本应参照所放弃的资产的公允价值来确定”：“如果所购入的投资的公允价值更为清楚，也可以此作为购置成本”。另外，国际准则还规定“与一项投资有关的应收利息、使用费、股利和租金，通常作为收益即投资的回报处理”：“债券投资的购置成本与偿还价值之间的差额（购置时折价或溢价）通常应由投资者在从购买至到期前的期间内摊销，从而使投资的收益前后一致”。从以上对比我们可以看出国际准则中的投资成本即购置成本，购置成本中所包含的应收利息、使用费、股利和租金不作为应收项目，而是成本的一部分，

中外会计准则——存货的比较会计理论论文_会计论文 第六篇

我国存货准则是由引言、定义、范围、存货的历史成本确定、存货的计价方法、应披露的事项、附则等组成。IAS2是由目的、范围、定义、存货计量、成本计量、费用确认、披露、生效日期等组成。从框架看，IAS2比较严密，层次较分明，体系更完整。而我国准则中由于缺少目的、存货的计量等方面内容，就显得比较欠缺、含糊、脉络不够清楚。

二、比较

（一）关于存货的范围

我国存货准则中对存货范围的表述是：企业存货包括以下各项：（1）库存待售的存货；（2）库存待消耗的存货；（3）生产经营过程中使用以及处在加工过程中的存货；（4）购入的正在运输途中的和货已运到但尚未办理入库手续的存货；（5）委托其他单位加工、代销的存货。

企业的存货不包括以下各项：（1）库存的依照合同开出支票账单，但客户尚未提出的存货；（2）库存的受其他单位委托代销、加工的存货；（3）约定未来购入的存货。

以上述方式表述存货准则的范围，概念不够严密，表述不够明确，只涉及到存货的具体组成内容。

IAS2指出：“本准则适用历史成本制度编报的财务报表中存货的会计处理，但不应用于建筑合同中的在建工程、金融工具以及生产者作为存货的牲畜、农业产品和某些行业的实务惯例以可实现净值计量的矿产品……”。如此表述存货的范围，具有高度的概括性，使人一目了然。它既包括了作为劳动对象的存货如材料等，也包括了属于劳动资料的存货如低值易耗品等。

（二）关于定义

IAS2在定义部分仅对存货及可实现净值两个术语进行定义。其定义较为严密，保险特殊行业外，具有较普遍的指导作用。相比之下，我国存货准则中，除了对存货、可实现净值进行定义外，还对存货的历史成本、采购成本、买价、税金、采购费用、加工成本、直接材料费用、直接人工费用、其他直接费用、间接费用及重置成本等进行定义。这些术语实质上是属于存货计量的范畴，而我国准则中又恰恰没有存货计量方面的专门规定。

（三）关于采购成本

我国准则对采购成本中的买价定义为已扣除商业折扣但包括现金折扣的存货价格，按这一规定，存货的采购成本是按“总价法”即全价目计算的，它与国际会计准则所采用的“净价法”是不同的。从理论上讲，按总价法计算存货的采购成本，虚计了应扣的现金折扣，从而使存货的采购成本偏高。但由于我国企业目前采取现金折扣方式销售及企业享受现金折扣的情况并联不普遍，“总价法”简便易行，所以我国准则选择了“总价法”。

另外，对采购成本中是否应包括采购费用，我国准则中规定了两种方法，即一般情况下，存货的采购成本由买价和与其直接有关的有采购费用及税金组成。商品流通企业的采购费用可以作为期间费用处理。这一规定主要是考虑到商品沟通企业购入商品品种繁多，对采购费用进行分摊会增加相当大的工作量。这一规定考虑了商品流通企业的实际情况，与行业会计制度保持了一致，但却使得存货在成本内容上产生不一致。

而在其他国家，有关的会计准则普遍规定，存货的采购成本包括买价、进口税和其他采购税、运输费，加其他直接有关的采购费用减商业折扣、现金折扣和补贴。

在日本，存货的余额可采取个别认定、先进先出、后进先出、平均单价（总额平均或转动平均）等方法加以确定，平均单位价法使用最多，而先进先出法则使用较少。至于说个别认定法，其应用受客观条件的限制很大。但是，存货的市价下降，已显著低于当初的成本，并且看不到回升趋势时，则要按现行市价重工业新计算。由此而产生的计价损失，原则上作为营业外费用或特别损失处理。这同价格有升有降条件下适用的“成本与市价孰低法”有所不同。但是，“成本与市价孰低法”在条件适合的情况下也可采用。采用此法而产生的计价损失原则上在销售成本中加以反映（也有其他处理方式）而不作为特别损失处理。

（四）关于存货的计价方法

选择恰当的存货计价方法，对于真实地反映存货的价值是非常重要的。我国准则中规定了多种具体的计价方法，允许企业根据实际情况自行选择。几种方法是，个别计价法、先进先出其不意法、加权平均法、移动平均法、后进先出法、计划成本或定额成本法、售价法。

在美国，存货计价一般采用成本与市价孰低法。至于这种方法中成本的计价，则有个别认定法、先进先出法、加权平均法、移动平均法、后进先出法、计划成本或定额成本法、售价法。

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中外内部审计的比较_审计论文 第七篇

我国内部审计准则定义内部审计为“组织内部的一种客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。”

国际内部审计师协会（IIA）则认为：“内部审计是一项、客观的保证和咨询活动，其目的在于增加价值和改进组织的经营，它通过系统的方法，评价和改进风险管理、控制和管理过程的效果，帮助组织实现其目标。”

比较上述两种定义不难发现，二者对内部审计的目标、基本职能、性质等方面的理解有较大差异，从以上简单的定义对比我们就已经可以看到中外内部审计理论与实践的发展处于不同阶段和水平，而且中外有着不同的社会经济制度，因而在内部审计的业务内容和组织形式等方面是各有独特之处的，有必要对其进行对比和研究。

　一、内部审计的产生与发展

国外内部审计产生的准确时间已无从考，但我们知道国外在11~12世纪就已经有了“行会审计”。当时的行会，每年要召开几次总会，议事内容包括选举产生理事和审计人员。理事会是行会的执行机关，它必须在召开总会时将行会账户提交审计人员审查。审计人员审查的重点是作为受托人的理事在处理经济业务方面的诚实性。它体现了内部审计的本质是由于“两权分离”，即生产资料所有权与管理权分离而产生的受托责任关系。

相比之下，我国内部审计起步较晚，但发展速度很快。在国家成立之前，于1983年7月曾发文提出建立和健全部门、单位的内部审计问题。1985年8月29日发布《关于审计工作的暂行规定》。同年12月5日，发布《关于内部审计工作的若干规定》，此项规定成为我国开展内部审计的法律依据。 1987年7月办公厅又转发了《关于加强内部审计工作的报告》，大大加快了内部审计机构组建的速度。1994年我国颁布《中华共和国审计法》，将内部审计以法律形式予以肯定，明确了其法律地位。1995年又发布《关于内部审计工作的规定》，对内部审计作了进一步具体规定。到1999年底，我国共建立了内部审计机构9万多个，配备内部审计人员24万之多，形成了包括由地区、部门和企事业单位组成的较为完整的内部审计体系。

可以看出，中外设立内部审计部门的动因不同，西方的内部审计制度是企业为了生存、竞争和发展的需要，自发地建立起来的。中国的内部审计制度则是国家根据经济体制改革后出现的新形势，为强化审计监督体系，建立和健全企业自我约束机制，用行政手段自上而下建立的。

二、内部审计机构

通常国外内部审计的形式有三种：由公司内部设置的审计组织进行审计、联合审计和由社会力量进行审计。这三种形式各有其优缺点，但仍以第一种为主，其优点是：能够保证审计人员对组织的忠诚，维护整个组织的利益，熟悉组织的目标和需要等。联合审计虽较好地体现了内部审计组织的性，但在忠诚、保密等方面存在问题。

而我国的内部审计形式通常是由内部设置的审计机构来进行，偶有部分事项会委托社会力量进行审计。值得一提的是，在我国的内部审计中，独具特色的“部门审计”占有重要位置。所谓部门审计就是“和地方县以上各级所属各国民经济社会发展的主管部门的审计”。这是国家审计机关根据我国的国情在发展审计监督体系中的一个创举。部门审计虽对国家审计来说属内部审计，但它对下属单位的审计具有外部审计性质。这种双重性使它可以承担一部分国家审计机关委托的审计任务，并指导下属单位内部审计的开展。从我国近几年的实践看，部门审计搞得比较好、发展比较快，这不仅因为部门审计机构的性、权威性比单位内部审计强，更重要的原因是部门审计的特殊性使它在某些方面发挥了国家审计不能起的作用。部门审计在对下属单位的经常性审计监督及加强本行业的宏观调控和管理，开展经济效益审计等方面都有自己的优势。

由于我国把内部审计部门定位于本单位、本部门主要负责人领导，赋予了内部审计部门较高的地位，但由于主要负责人并不是一个很具体的概念，因此，在实践中内部审计机构的设置就出现了多种形式。

1、对审计委员会负责。采用这一形式的企业都设有审计委员会，审计委员会是企业内部审计工作的最高决策机构，负责制定审计工作的规章制度，审核年度审计计划，决定重要的审计事项等。这是一种集体领导的内部审计组织形式。我国一些大型企业和企业集团多采用此种形式。

2、对董事长或董事会负责。内部审计部门受董事会的领导，并向其报告工作。这种形式有较强的性，因此大多被股份制企业采用。

3、对总经理负责。此种形式的性相对第二种要差一些，内部审计部门只能从事日常的内部审计工作，而对总经理的经济责任和经营行为缺乏有力监督的地位，并保持了较强的性。

我国内部审计的地位是法规所确立的，组织地位较高，性较强；而国外内部审计的组织地位与我国不同，是在内部审计发展过程中自然形成的，这一差异主要与社会经济制度的不同有关。另外，很多国外企业内部审计部门还要为CEO，董事长以外的其他经营管理者提供审计报告，大多数企业将内部审计视作企业的管理顾问，认为其具有管理咨询的职能。内部审计部门在制定审计计划时都会征求业务管理部门的意见，并且会从事审计准则规定之外的工作。

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中外内部审计之比较_审计论文 第八篇

在改革开放中诞生的中国内部审计，虽然起步较晚，但发展很快。作为审计体系的一个重要组成都分，内部审计在国家审计机关的统一指导下，逐步走上了制度化、法制化、规范化的轨道。在加强企业自我约束机制、维护财经法纪、促进“双增双节”，提高经济效益及保障企业合法权益等方面发挥着日益重要的作用。中国的内部审计不仅广泛吸取了工业发达国家内部审计先进的技术和方法，而且根据中国的实际情况，积极探索、勇于创新，开辟出了适合自己发展的道路，也为内部审计在全世界范围内的繁荣作出了贡献。本文拟从内部审计制度建立的目的和方式、内部审计的发展过程、内部审计的职能、作用等方面与西方国家的内部审计作些比较，以求教于国内外会计、审计界的朋友。

1.中国内部审计发展的简单回顾

80年代初期，根据《宪法》中国恢复了审计制度。经过几年筹备，98年9月15日正式成立了中华共和国。创立初期，面临着艰巨的国家审计任务和人力不足、素质不高、体制不健全等各种严重的困难。但在这种情况下，署领导根据经济体制改革和勤俭建国方针的需要，在开展国家审计的同时，把开展内部审计提上了议事日程。组织了专门的班子探讨内部审计的理论，并对部门和企事业单位内部审计机构的组建、内部审计的实施进行调查研究，总结经验、进行指导。从1983年起在各部委和国营大中型企业陆续建立了内部审计机构、实施内审监督。1985年8月，颁布了《关于审计工作的暂行规定》，明确指出和县级以上地方各级各部门、大中型企事业组织，应当建立内部审计监督制度，使内部审计有了较快的发展。到1985年底，全国共建立了一万个内部审计机。1986年底则发展到了三万三干多个。1987年1月，主席同志签发命令，颁布了中国解放军《审计工作条例》。《条例》对军队内部审计机构的设置、其主要任务和职权、审计工作的程序部作了明确的规定。同志亲自签发解放军《审计工作条例》，不仅引起了军队及全国各部门、各单位领导同志Z十内部审计工作的重视。也极大地鼓舞了全国的内部审计人员，有力地推动了内部审计在全军和全国的顺利开展。为了进一步总结内部审计的经验。1987年3月底在怀柔召开了第一届全国内部审计工作会议。会后还成立了中国内部审计学会。同年四月。办公厅转发了“关于了强内部审计工作的报告”，进一步明确了内部审计工作的必要性和重要性。此后中国的内部审计又有了新的发展。为指导全国的厂部审计工作。成立了内部审计指导处。后又改为审计体系指导司。1987年底，内部审计机构已发展到39203个，专职内部审计人员达到8万多人。l 988年11月30日又颁发了“中华共和国审计条例”。内部审计列为其中一章。解决了内部审计的法律问题。1998：年12月2日、发布了“关于内部审计的规定”、使内部臣计工作更上新的台阶。到1990年10月全国已建立内部审计机构67280个，配备内部审计人员1690，19人。在内部审计队伍发展的同时，内部审计人员的素质和业务素质也有了很大的提高，结构也日趋合理。在广泛开展财务审计的同时，不断拓宽领域。积极开展了效益审计、承包经营审计和其它类型的审计、与国家审计、社会审计一起组成了有中国特色的审计监督体系。

2.中外内部审计的比较与西方工业发达国家企业的内部审计相比较、中国的内部审计从建立的方式、目的、服务的对象，到内部审计的职能、性质都有自己的持色。因此、本文不准备过多中外内部审计的共件，而注重比较中外内部审计的不同。

（1）西方的内部审计制度是企业为了生存、竞争和发展的需要。自发地建立起来的。中国的内部审计制度则是国家根据经济体制改革后出现的新形势，为强化审计监督体系，建立和健全企业自我约束机制，用行政手段自上而下建立的。十一届三中全会以后，我们党和国家把工作重点转移到了经济建设上。在新的形势下，出现了对发展内部审计的外在需求和内在需求。外在需求是国家为了保证对外开放、对内搞活方针的贯彻执行。维护财经法纪、提高经济效益。使整个国民经济活而不乱，长期稳定地发展，必须强化审计监督体系。而为了有效地实施审计监督又必须调动各方面的积极性。在审计机关力量有限、审计覆盖较小的情况下，开展内部审计有助于解决当时国家审计机关力量不足的问题。而且内部审计具有经常性、及时性和针对性的优势，内部审计人员对本单位的生产、经营、财，务等情况都比较了解。他们可以对企业的内部控制制度和经营管理情况进行经常性的监督与检查。在内部审计的基础上进行审计，不仅节省时间和精力，也容易深入下去，比较迅速地找到问题的症结，取得良好的审计效果。内在需求是随着改革的深入。企业逐步成为相对的商品生产者，成为自主经营、自负盈亏的经济实体。随着经营权与所有权的分离，企业对国家承担了一定的经济责任，包括资产完整、财务收支合法、会计信息真实等，还要努力提高经营管理水平和经济效益，以实现预定的经营目标。这样。就需要内部审计进行经常性的评价与监督，以帮助企业履行其经济责任。在实行承包经营责任制的企业中，需要建立内部的承包经营体系，才能层层落实承包任务。同时也需要建立一种机制对承包合同及其执行情况进行客观的确定和鉴证，对经营者的经济责任做出全面的评价。在改革开放的大环境中。也必须强化企业管理、保证管理手段和措施的落实。加强内部控制，制止跑、冒、滴、产生了对内部审计的需求。有鉴于此。和发布了一系列文件。并组织力量检查实施。在2中国的部门和企事业单位建立了内部审计制度。因此可以说，中国的内部审计从建立的目的到建立的方式都有别于西方工业发达国家。

（2）从发展过程上看，西方的内部审计从最初的以保护企业财产为目的的内部财务审计列现代经营审计和管理审计经历了半个多世纪的历程。是根据企业保护资产、加强内部控制、提高经营管理水平和经济效益的内在需求逐步发展起来的。而中国的内部审计由于有国家审计机关的指导，又有西方发达工业国家的经验可资借鉴、起点是比较高的。从一开始就采取了两条腿走路的方针。即把财经法纪审计和经济效益审计同时作为中心工作去抓。而没有西方企业内部审计那样一个先从财务审计抓起、逐步发展列经营审计和管理审计的过程。因此从内部审计的发展过程看中国与西方国家也不尽相同。

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中外股票期权会计处理比较_会计论文 第九篇

股票期权（亦称认股权），是由企业所有者向经营者提供激励的一种报酬制度。通常做法是企业根据股票期权计划的规定，给予高级管理人员在某一规定的期限内（一般5年-10年），按约定的价格（通常是该权利被授予时的价格）购买本企业一定数量股票的权利（一般在10万元以上）。这种权利不能转让，但所购股票可以在市场上出售。由此，经营者就可以获得当日股票市场价格和行权价格之间的差价收入。如果在该奖励规定的期限到期之前，管理人员已离开公司或者管理人员不能达到约定的业绩指标，那么这些奖励股份将被收回。这样就可以把公司高级管理人员的个人利益与企业的经营业绩联系在一起，以提高高级管理人员的经营积极性，延长其为企业服务的年限，推动企业的发展。

股票期权产生于20世纪七八十年代的美国，到90年代，股票期权已经在美国与西方其他国家得到快速发展。现在，股票期权的实施已成为我国国有企业改制过程中的热点问题，因此，对股票期权的会计处理也就摆在了会计工作的议事日程。本文就中外股票期权的会计处理方法进行比较和评述，并提出自己的看法。

一、国外对股票期权的会计处理

目前，西方国家对股票期权的会计处理规范既缺乏也不统一，仅有美国财务会计准则委员会（以下简称FASB）发布的54123号准则公告（以下简称FA123）“补偿性股票期权的会计”和FASB的前身会计原则委员会发布的第25号意见书（以下简称APB25）“向雇员发布股票的会计”两份综合性涉及股票期权会计处理的指南性文件，这两份文件提出了股票期权的两种会计处理方法，即：内在价值法和公允价值法。

内在价值法是指企业股票市价超过行权价的差额，差额越大，股票期权的内在价值越高；反之，其内在价值就越低。在这种方法下，企业与经理人签订股票期权协议的日期（即授权日）是股票期权的计量日，会计按照当日内在价值借记递延报酬成本，贷记股票期权，以后在固定的服务期内逐渐摊销转为费用，待经理人行权后再将期权转为股本。由于股票市价会随着时间推移发生变化，相应的内在价值也在随之变动，所以在每个会计期末要对报酬成本进行调整，直到经理人服务期满为止。

公允价值法是在期权的授予日，以股票期权的公允价值确认公司的递延报酬成本，并将递延报酬成本在服务期内进行摊销。该法的关键是公允价值的确认，国际会计准则委员会认为：“公允价值”是指熟悉情况并自愿的双方，在公平交易基础上进行资产交换或债务结算的金额。一般情况下，公允价值往往采用“布莱克。斯考莱斯期权定价模型（简称B-S模型）”来计算，这个模型考虑的因素有：期权授权日的股票市价、预计股票价格的波动幅度、预计授权日到股票期权行使日的时间、行权价格和无风险利润等。由于公允价值一经确定就不再改变，所以在公允价值法下不存在期末调整问题。

内在价值法导致的会计期末费用的经常调整，使其会计处理缺乏内在的逻辑一致性，也难以适应复杂的股票期权和其它衍生金融工具。所以，FA123提出了公允价值的计量方法，它避免了内在价值法下按照不同类型的股票期权进行不同处理的混乱状况，具有内在的一致性。从发展角度看，适用范围广阔，不仅适用于股票期权，也适用于其它衍生金融工具。但对于大规模的高科技公司来说，采用公允价值法往往要确认一大笔费用，这在一定程度上对其利润产生不利影响。因而，公允价值法遭到了来自微软等大型高科技公司的强烈反对。但会计准则历来就是各方利益的协调产物，FASB最终采用了一个折中方案，鼓励企业采用公允价值法，企业若继续采用内在价值法，则必须在其财务报表附注中披露公允价值法下的预计净利润及每股收益。

另外，在美国及其他一些国家，有不少会计专家学者认为，股票期权实际上是企业给予经理人的一种或有报酬，期权持有者将来有可能行权所支付的款项在授权日只是一种或有股款，因而也就形成企业的一种或有资产，企业在将来交付给期权持有者的普通股项目也就应当是企业的一项或有负债。收取认股款的权利与交付普通股的义务是否能够发生，取决于未来公司的股价变动情况。因此，应当将股票期权看作是企业的一种或有负债，并按照或有事项的有关规定进行会计处理。但国际会计准则委员会（以下简称IASC）在其发表的第37号会计准则《准备、或有负债和或有资产》中指出：股票期权只是企业与经理人之间达成的一种和约，行权以前并没有发生现金和股票的实际收付，不能纳入企业的会计核算，不应确认或有资产和或有负债，也无须在财务报告中披露，否则就违背了谨慎性原则。

二、我国股票期权的会计处理现状

股票期权进入我国并开始实施只有短短三年时间左右，目前尚无相关法律、法规可循，所以，对股票期权的会计处理还比较随意。当前，实行股票期权制企业采用的会计处理方法主要有或有报酬法和内在价值法。

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中外会计计量模式比较研究_会计论文 第十篇

一、中外会计计量模式的比较

会计计量是将财务会计信息量化的过程，它包括在广义的会计确认范畴中。会计计量有自己的模式，这个模式一般是由计量属性和计量单位构成。计量属性（也称计量基础）是指被计量客体的特征或外在表现形式，具体地说，就是指会计要素可以进行量化表述的方面，比如历史成本、现行成本等。计量单位是指计量对象就某一属性进行计量时，具体使用的标准量度，通常可供选择的量度单位有两种：名义货币计量单位和不变购买力计量单位。计量属性和计量单位的不同组合可以产生多种会计计量模式，比如历史成本／名义货币、现行成本／名义货币、历史成本／不变购买力货币、现行成本／变购买力货币等等。由于当前世界各国的通货膨胀基本上得到了有效的控制，因而，名义货币成了世界各国流行的计量单位，这样，如果说目前世界各国在会计计量模式上存在差别的话，主要应该表现在对会计要素计量属性的选择上。

美国FASB于1984年12月发布的第5号《概念框架》公告中指出：在现行实务中用于资产和负债的计量属性主要有五种：原始成本、现行成本、市价、可实现净值和现值。IASC在1989年7月，发布的《概念框架》100段指出：财务报表的计量基础包括历史成本、现行成本、可变现价值和未来现金流量四种。表面上看，国际会计准则允许使用的计量属性与美国允许使用的计量属性少了一个市价，但根据国际会计准则在《概念框架》第101段的描述“企业编制财务报表最为常用的计量基础是历史成本，应用历史成本时常常结合其它计量基础。例如，存货的列报，常常按照成本和可变现值孰低，有价证券的列报可以按照市价，而养老金负债的列报则按其现值。此外，有些企业为了处理非货币资产价格变动的影响，还采用现行成本基础来弥补历史成本会计模式的不足”。可以看出，历史成本、现行成本、市价、可变现净值和现值都是国际会计准则允许使用的计量属性，这在根本上与美国的规定是一致的。从其他发达国家来看，在准则中允许使用的计量属性也无非是以上几种。

中国在1993年颁布的基本准则中没有就会计计量属性专门做出规范，其中只提到原始成本的计量属性，这显然与国际会计惯例相差较远。但从1997年以后颁布的《企业会计制度》和具体准则等会计规范来看，我国现行的会计规范中允许使用的会计计量属性实质上也包括了原始成本、现行成本、市价、可变现净值和现值。比如我国对会计要素的初始计量一般要求采用历史成本；对租赁的固定资产允许以应付长期租赁款的现值计量；对期末存货要求以成本与可变现净值的低者计量；对期末短期投资要求以成本与市价的低者计价；对于期末长期投资和固定资产要求以成本与可回收金额的低者计量；对于盘盈的固定资产要求以市价或现值计量等。这样，从各国会计准则允许使用的会计计量方法来看，目前我国与IASC和英美等国际流行的会计计量方法基本上取得了一致，这也符合近几年来我国从根本上追求国际化会计准则的指导思想。但如果我们做进一步的比较研究就会发现，实际上中外现行会计计量方法的差别仍然很突出，这其中最主要的差别表现在公允价值、现值以及现行成本的应用上。

1、公允价值应用上的差别

公允价值是随着金融工具的发展而逐渐被重视，公允价值的出现主要基于历史成本的缺陷。近年来，美国财务会计准则委员会（FASB）已经把公允价值作为大多数会计计量的目的，包括初始计量和以后各期所进行的新起点计量[1].什么是公允价值？FASB在FASl25《金产转让和服务以及债务解除的会计处理》准则42段中将公允价值定义为：“一项资产（或负债）的公允价值，是目前的一笔交易中各方自愿的买（或负担）或卖（或结算）该资产的价格，就是说不能是一笔强迫的或清算过程中的交易价格。有效市场中的报价是公允价值的最好证据。如果不能够收集到市场报价，应基于最佳的信息对公允价值进行评估。”国际会计准则委员会（IASC）在IAS32《金融工具：披露与列报》中将公允价值定义为：“在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额。”I-ASC同时指出：“如果金融工具在活跃和透明的市场上交易，其市场报价提供了公允价值的最好依据；如果市场不够活跃、市场没有完备地建立，估计技术可用于确定公允价值并使其具有足够的可靠性，这些技术包括：参照几乎同样的另一种工具的当前市场价值、折现现金流量和期权定价模式。”中国在《非货币易》、《债务重组》等准则中给公允价值下的定义是：“在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金融。”该准则同时指出：“如果该资产存在活跃市场，则该资产的市价即为其公允价值；如果该资产不存在活跃市场，但与该资产类似的资产存在活跃市场，则该资产的公允价值应比照相关类似资产的市价确定；如果该资产和与该资产类似的资产均不存在活跃市场，则该资产的公允价值可按其所能产生的未来现金流量以适当的折现率贴现计算的现值评估确定。”

通过以上各准则制定机构的阐述，我们可以看出，公允价值是指公平交易中买卖双方自愿成交的价格，这是一种公认的“阳光下的价格”。公允价值属于现行价值计量属性，可以用于初始计量，也可用于新起点计量。从以上各国准则对公允价值的描述上看，公允价值在资产存在活跃市场的情况下，一般表现为资产的市价；当资产不存在活跃市场时，类似资产活跃市场的市价就是公允价值；而在以上两个条件都不具备时，资产未来现金流量的现值就是一种公允价值，总之，各国准则中所指的公允价值通常是指市价或未来现金流量的现值。什么是市价？笔者理解，公允价值中描述的市价应该是一个比较宽泛的概念，应该泛指市场决定的价格，它是基于市场上可以观察到的某种计量属性的价格，现行市价、现行成本和可变现净值都可以说是市价，短期投资以市价计量体现着公允价值，盘盈的资产按现行成本计价也体现着公允价值，存货以可变现净值计价同样体现着公允价值，现值的使用是当市场上缺乏这个可以观察到的现行市价时。总之，笔者认为，广义地讲，市价、现值、现行成本和可变现净值都属于公允价值的计量属性，某一项会计要素（资产或负债）的公允价值应该指最能够代表其公正价值的一种计量属性。

纵观中西方的具体会计准则就会发现，中外会计准则中都允许使用公允价值对某些经济业务进行计量，它们之间的差别不是在质的方面，而是在量的方面。从目前中国已经颁布的会计准则上看，对于一些会计要素的计量已经要求使用公允价值计量，比如要求期末存货、长短期投资、固定资产、无形资产等按成本与可变现净值或市介孰低法计价等，但与西方发达国家相比，我国公允价值的应用还是相对较少。比如，对于涉及产权变动的许多业务，包括企业在非货币易和债务重组中所获得的存货、长短期投资、无形资产、固定资产以及企业为首次发行股票而接受的无形资产投资、租赁资产的初始计量等业务，在西方发达国家（包括国际会计准则）都要求以相关资产的公允价值记账，而我国目前要求基于账面价值计价。可见，我国在应用公允价值计量属性时还是相当谨慎的。对此，国内有学者提出了不同意见，他们认为我国在公允价值的应用上应该再大胆一些。

目前我国的会计准则建设尚未完成，所以对于国际会计惯例中频繁使用公允价值的准则，比如企业合并、合并报表、金融工具及衍生的金融工具等，我国都尚未颁布，所以中外在公允价值的应用上最终将会存在多大的差距还不清楚，但存在着差距是肯定的。

2、现值与现行成本应用上的差别

现值和现行成本本身孕育着公允价值，从准则上看，它们早于公允价值被应用于会计实践。所以，在现行的会计准则中它们并非只以公允价值的“身份”出现，根据IASC和各国会计准则的规定，对某些会计要素的确认，是直接以现值或现行成本作为会计计量手段的，而不谈公允价值。

现值是基于货币时间价值基础上的现行价值计量属性，一般用于描述资产、负债、收入及费用等会计要素未来现金流量的现行价值，现值在美国很受重视。美国会计准则委员会一直企图将现值技术广泛地应用于会计计量。早在20世纪七八十年代，美国就在其概念框架中将资产定义为“一种未来的经济利益”，这说明美国会计准则委员会当初就认为资产应该用其未来的现金流量来计量，但这种现金流量应该如何被折现，当时并没有比较娴熟的技术，因而现值技术曾一度在美国的会计实践中也没有得到广泛应用。随着时间的推移，知识经济和信息社会特点的日益突出，企业逐渐产生了一些难以用传统的可观察到的市价来计量的资产，比如金融工具，这迫使美国从1988年开始启动了一个项目-会计计量中现值技术的应用，以切实解决会计实务中出现的新问题。2000年2月美国第7号概念框架《会计计量中运用现金流量信息和现值》准则的颁布，标志着现值的应用技术已经成熟，国内外许多专家因此而预言，现值计量方法广泛应用于会计实践已指日可待。

从现行中外会计准则来看，目前我国会计准则中直接要求以现值计量的情况较少，目前只有租赁的业

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